Der Verkauf von GmbH-Anteilen durch
einen Gesellschafter zu einem zu niedrigen Preis an die GmbH selbst kann zu
einer Werterhöhung der GmbH-Anteile bei den verbleibenden GmbH-Gesellschaftern
und damit zu einer Schenkung führen. Für diese Art der Schenkung ist eine
Freigebigkeit, d.h. eines auf die Bereicherung des Empfängers gerichteten
Willens, nicht erforderlich.
Hintergrund: Nach dem
Gesetz kann eine Leistung eines GmbH-Gesellschafters an die GmbH zur
Schenkungsteuer führen, wenn sich durch diese Leistung der Wert der Anteile
eines anderen Gesellschafters erhöht. Diese Regelung erfasst insbesondere
disquotale Einlagen; dies sind Einlagen, die einer der Gesellschafter über
seine Beteiligungsquote hinaus erbringt. Beispiel: Nur einer von fünf
Gesellschaftern leistet eine Einlage.
Sachverhalt: Der Kläger
war mit seinen drei Kindern, seinen beiden Brüdern und deren insgesamt vier
Kindern zu je 1/10 Miterbe der verstorbenen D. Zum Nachlass gehörte ein
Geschäftsanteil an der T-GmbH im Nennwert von 9.000 €; das Stammkapital
der T-GmbH betrug 27.000 €. Die weitere Gesellschafterin der T-GmbH war
die H-KG, die mit 2/3 an der T-GmbH beteiligt war; an der H-KG waren nur der
Kläger und seine beiden Brüder zu je 1/3 beteiligt. Am 10.10.2013 verkauften
die zehn Miterben ihren Geschäftsanteil an der T-GmbH (Nennwert 9.000 €)
zum Preis von 300.000 € an die T-GmbH, die somit eigene Anteile erwarb.
Die Kaufpreisermittlung beruhte auf zwei Unternehmensbewertungen zum
31.12.2009, bei denen sich die Miterben auf einen Unternehmenswert der T-GmbH
in Höhe von insgesamt 1 Mio. € geeinigt hatten. Tatsächlich stellte das
Finanzamt den Wert der übertragenen Anteile zum 10.10.2013 jedoch auf 1.819.176
€ fest. Das Finanzamt ging von einer Schenkung derjenigen Miterben, die
nicht an der H-KG beteiligt waren, an den Kläger und seine beiden Brüder aus;
zur Berechnung des Wertes der Schenkung s. Hinweise unten.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) hielt eine Schenkung für möglich, verwies die Sache
jedoch zur weiteren Ermittlung des Wertes der Schenkung an das Finanzgericht
(FG) zurück:
-
Der Verkauf und die Abtretung
der GmbH-Anteile durch die Miterben an die T-GmbH am 10.10.2013 war eine
Leistung, die zu einer Schenkung an den Kläger und an seine beiden Brüder
führen kann. Die Miterben haben ihre GmbH-Anteile hingegeben und damit aus
ihrer Sicht einen verkehrsfähigen und werthaltigen Vermögensgegenstand auf die
T-GmbH übertragen. Unbeachtlich ist, dass die übertragenen GmbH-Anteile für die
T-GmbH nur eigene Anteile darstellten, die weder ein Stimmrecht noch ein
Gewinnbezugsrecht verkörperten. -
Die gesetzliche Regelung über
Leistungen an eine GmbH, die zu einer Werterhöhung bei den anderen
Gesellschaftern führen, verlangt keine freigebige Vermögensverschiebung, d.h.
keine Bereicherungsabsicht. -
Die Höhe der Bereicherung
richtet sich nach der Werterhöhung des Anteils des Bereicherten.
Dies gilt auch bei einer nur mittelbaren
Beteiligung wie im Streitfall. Denn der Kläger und seine
beiden Brüder waren nur über die H-KG an der T-GmbH beteiligt. Entscheidend ist
somit, ob und inwieweit die Abtretung der Anteile an der T-GmbH durch die
Miterben an die T-GmbH zu einer Erhöhung des Wertes des mittelbar vom Kläger
über die H-KG gehaltenen Geschäftsanteils an der T-GmbH führte. -
Zwar gab es ein auffälliges Missverhältnis zwischen dem
Kaufpreis von 300.000 € und dem festgestellten Wert der Anteile in Höhe
von 1.819.176 €. Das Festhalten an einem fast vier Jahre früher
bestimmten Kaufpreis, nämlich an den zum 31.12.2009 ermittelten
Unternehmenswert, entsprach nicht einem schlüssigen Vorgehen im gewöhnlichen
Geschäftsverkehr. -
Die sich hieraus ergebende Differenz von 1.519.176 €
muss jedoch nicht zwingend mit der Werterhöhung der Anteile an der T-GmbH
korrespondieren. Das FG muss daher ermitteln, ob und inwieweit die Anteile der
H-KG an der T-GmbH im Wert gestiegen sind und es damit mittelbar zu einer
Werterhöhung beim Kläger gekommen ist.
Hinweise: Das Finanzamt
hatte die Differenz zwischen Kaufpreis von 300.000 € und Wert der T-GmbH
in Höhe von 1.819.176 € zugrunde gelegt, also 1.519.176 €.
Hiervon hat das Finanzamt 1/3 jedem der zehn Miterben zu 1/10 zugerechnet
(151.917 €), so dass auf den Kläger und seine beiden Brüder jeweils
50.639 € pro Kind, das nicht an der H-KG beteiligt war,
entfiel.
Die Besonderheit im Streitfall
besteht darin, dass die T-GmbH nun eigene Anteile hält und sie insoweit weder
ein eigenes Stimmrecht noch einen Anspruch auf Gewinnausschüttung hat. Da die
T-GmbH für den Erwerb der eigenen Anteile aber Geld bezahlt hat, nämlich
300.000 €, kann dies zu einer Minderung des Substanzwertes der T-GmbH
geführt haben.
Sollte das FG eine Werterhöhung
feststellen, ist diese der Höhe nach auf den Differenzbetrag von 1.519.176
€ begrenzt, darf diesen Betrag also nicht übersteigen. Eine etwaige
Werterhöhung unterläge nicht der steuerlichen Privilegierung für
Betriebsvermögen. Denn diese gilt zwar für die Übertragung von GmbH-Anteilen,
wenn eine Beteiligung von mehr als 25 % besteht, nicht aber für die hier
streitige Werterhöhung bereits vorhandener GmbH-Anteile.
Quelle: BFH, Urteil vom 10.4.2024
– II R 22/21; NWB
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