Erklärt eine zu einem Konzern gehörende Pensionsgesellschaft einen
Schuldbeitritt zu bestehenden Pensionsverpflichtungen anderer
Konzerngesellschaften, kann dies zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen,
wenn der Schuldbeitritt sachlich und zeitlich mit einer Darlehensgewährung
durch die Pensionsgesellschaft verknüpft ist und Schuldbeitritt sowie
Darlehensgewährung einem Fremdvergleich nicht standhalten.
Hintergrund: Eine verdeckte
Gewinnausschüttung liegt bei einer Vermögensminderung einer Kapitalgesellschaft
vor, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und nicht zu einer
offenen Gewinnausschüttung führt, z.B. ein überhöhtes Gehalt für den
Gesellschafter-Geschäftsführer. Zu einer verdeckten
Gewinnausschüttung kann es auch unter
Tochtergesellschaften kommen, wenn diese untereinander
Leistungen erbringen, die entsprechenden Vereinbarungen jedoch nicht
fremdüblich sind.
Sachverhalt: Zwischen der
Klägerin und ihren fünf Tochtergesellschaften bestand eine körperschaft- und
gewerbesteuerliche Organschaft, so dass die Klägerin Organträgerin war und die
fünf Tochtergesellschaften die Organgesellschaften waren. Eine der fünf
Organgesellschaften war eine Pensionsgesellschaft, die im Jahr 2012 ihren
Schuldbeitritt zu den Pensionsverpflichtungen der anderen vier
Organgesellschaften (OG 1 bis 4) erklärte und sich verpflichtete, OG 1 bis 4 im
Innenverhältnis unter Ausschluss eines Ausgleichsanspruchs freizustellen.
Hierfür erhielt die Pensionsgesellschaft von OG 1 bis 4 ein Entgelt. Die
Pensionsgesellschaft war verpflichtet, dieses Entgelt zinsbringend anzulegen.
Zugleich gewährte die Pensionsgesellschaft OG 1 bis 4 ein verzinsliches
Darlehen in Höhe des zu entrichtenden Entgelts. Ferner vereinbarten die fünf
Organgesellschaften, dass sich im Fall einer Veränderung des Zinsniveaus in
einem bestimmten Umfang das Entgelt nachträglich erhöhen sollte. OG 1 bis 4
lösten ihre Pensionsrückstellungen zum 31.12.2012 gewinnerhöhend auf und
buchten die Entgelte als Betriebsausgaben. Im Jahr 2013 gingen die fünf
Organgesellschaften von einer Veränderung des Zinsniveaus aus und erhöhten das
Entgelt nachträglich. Erneut wurde das von OG 1 bis 4 zu entrichtende
nachträgliche Entgelt durch Darlehen der Pensionsgesellschaft finanziert. OG 1
bis 4 buchten die Erhöhungsbeträge im Jahr 2013 in voller Höhe als
Betriebsausgaben. Das Finanzamt bestritt eine Veränderung des Zinsniveaus und
erkannte die Entgelterhöhung nicht an. Es minderte den Betriebsausgabenabzug
bei OG 1 bis 4 entsprechend.
Entscheidung: Auf die hiergegen
gerichtete Klage verwies der Bundesfinanzhof (BFH) die Sache an das
Finanzgericht (FG) zur weiteren Aufklärung zurück, weil er eine verdeckte
Gewinnausschüttung für denkbar hielt:
-
Fremdunübliche Vereinbarungen unter Tochtergesellschaften
können zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen. Die verdeckte
Gewinnausschüttung wird bei der Muttergesellschaft erfasst, die in diesem
Umfang zugleich eine verdeckte Einlage an die andere Tochtergesellschaft
erbringt. Im Streitfall waren die fünf Organgesellschaften jeweils
Tochtergesellschaften der Klägerin, so dass eine verdeckte Gewinnausschüttung
denkbar war. -
Die nachträglichen Entgelterhöhungen im Jahr 2013 haben in
vollem Umfang zu einer Vermögensminderung bei OG 1 bis 4 geführt. Eine
Verteilung des Aufwands auf insgesamt 15 Jahre, die bei einem Entgelt, das für
einen Schuldbeitritt zu einer Pensionsverpflichtung gezahlt wird, nach dem
Gesetz in Betracht kommen kann, war im Streitfall nicht möglich. Nach dem
Gesetz kann die Gewinnminderung nämlich nur dann auf insgesamt 15 Jahre
verteilt werden, wenn der Schuldbeitritt in einem Wirtschaftsjahr erfolgt ist,
das nach dem 28.11.2013 endet. Der Schuldbeitritt ist tatsächlich aber bereits
im Jahr 2012 erfolgt. -
Schuldbeitritt und Darlehensgewährung der Pensionsgesellschaft
könnten aufgrund des sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs miteinander
verknüpft gewesen sein; in diesem Fall wäre eine Gesamtbetrachtung abzustellen,
ob eine verdeckte Gewinnausschüttung vorlag. Für einen sachlichen und
zeitlichen Zusammenhang spricht, dass sowohl das ursprüngliche Entgelt als auch
die Entgelterhöhung durch Darlehen der Pensionsgesellschaft finanziert wurden.
Außerdem war die Pensionsgesellschaft verpflichtet, das Entgelt, das sie von OG
1 bis 4 erhielt, zinsbringend anzulegen.
Hinweis: Das FG muss nun den
Grund und Inhalt der Darlehensvereinbarung, die Verknüpfung von Darlehen und
Schuldbeitritt sowie die Durchführung der Darlehensverträge überprüfen und eine
Gesamtwürdigung des Fremdvergleichs anstellen. Sollte danach eine verdeckte
Gewinnausschüttung vorliegen, wäre das von OG 1 bis 4 gezahlte Entgelt dem
Einkommen wieder hinzuzurechnen.
Quelle: BFH, Urteil vom 5.11.2025 – I R 48/22; NWB
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