Die verbilligte Überlassung einer Immobilie durch eine GmbH an
ihren Gesellschafter führt grundsätzlich zu einer verdeckten Gewinnausschüttung
beim Gesellschafter in Höhe des Mietvorteils. Soweit der Mietvorteil aber
behinderungsbedingten Mehraufwand abbildet, weil in der Immobilie ein
schwerbehindertes Kind des Gesellschafters wohnt, kommt ein Abzug als
außergewöhnliche Belastungen in Betracht.
Hintergrund: Entstehen einem
Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden
Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und Vermögensverhältnisse
und gleichen Familienstands, ist der Abzug dieser Aufwendungen als
außergewöhnliche Belastungen möglich. Hierzu gehören etwa Krankheitskosten,
aber auch Aufwendungen, die aufgrund einer Behinderung entstehen.
Sachverhalt: Die Kläger waren
Eheleute und hatten in den Streitjahren 2011 bis 2014 einen schwerbehinderten
minderjährigen Sohn, dessen Behinderungsgrad 100 % betrug und der im Jahr 2003
geboren war. Der Ehemann war zu 94 % an der B-GmbH beteiligt. Seine Beteiligung
an der B-GmbH gehörte zum Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens. Die
B-GmbH besaß eine Immobilie, die mit zwei Häusern bebaut war, nämlich mit Haus
1 und Haus 2. Die B-GmbH vermietete mit Mietvertrag vom 1.10.1998 das Haus 1 an
die Kläger; die Miete betrug 2.000 DM inklusive Nebenkosten. Im Jahr 2009
errichtete die B-GmbH einen ca. 70 qm großen Verbindungsbau zwischen Haus 1 und
Haus 2; in diesem Verbindungsbau wurden behindertengerechte sanitäre
Einrichtungen für das Kind eingebaut. Die Kosten für den Verbindungsbau
beliefen sich auf ca. 300.000 € und wurden von der B-GmbH getragen. Im
September 2009 wurde der Mietvertrag zwischen der B-GmbH und den Klägern
geändert und die Miete auf 2.250 € erhöht. Der Schlafbereich des
behinderten Kindes befand sich im Haus 2, das die Kläger unentgeltlich
nutzten.
Die Kläger machten in den Streitjahren 2011 bis 2014 eine
„Mehrmiete“ in Höhe von 14.498 € als außergewöhnliche
Belastungen geltend. Das Finanzamt erkannte nur eine behinderungsbedingte
Mehrmiete in Höhe von 7.128 € sowie einen Pflegepauschbetrag in Höhe von
924 € an. Außerdem setzte das Finanzamt aufgrund von
Kontrollmitteilungen des für die B-GmbH zuständigen Finanzamts für die
Streitjahre 2012 bis 2014 eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von jeweils
7.000 € an. Die Kläger machten mit ihrer Klage für 2011 eine
behinderungsbedingte Mehrmiete in Höhe von 7.370 € als außergewöhnliche
Belastungen sowie für 2012 bis 2014 außergewöhnliche Belastungen in Höhe von
jeweils 14.370 € geltend, nämlich eine behinderungsbedingte Mehrmiete in
Höhe von 7.370 € sowie einen Mietmehraufwand in Höhe von 7.000 €.
Außerdem beantragten sie eine Minderung der verdeckten Gewinnausschüttung von
7.000 € auf 4.200 €.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage für 2011 teilweise statt und verwies den
Rechtsstreit hinsichtlich der Streitjahre 2012 bis 2014 an das Finanzgericht
(FG) zur weiteren Aufklärung zurück:
-
Der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung in den
Streitjahren 2012 bis 2014 war nicht zu beanstanden. Denn die B-GmbH hat das
Haus 2 den Klägern unentgeltlich überlassen. Soweit die Kläger eine Minderung
der verdeckten Gewinnausschüttung auf 60 % (4.200 €) begehren, weil sie
nur 60 % des Hauses 2 genutzt hätten, widerspricht dieser Nutzungsanteil den
Feststellungen des FG, die den BFH binden; nach den Feststellungen des FG hatte
die B-GmbH das Haus 2 den Klägern vollständig
überlassen. -
Die verdeckte Gewinnausschüttung war im Einzelunternehmen des
Klägers zu erfassen, da die Beteiligung des Klägers an der B-GmbH zu seinem
Einzelunternehmen gehörte. -
Weitere außergewöhnliche Belastungen waren nur im geringen
Umfang zu gewähren. Zwar gehört zu den außergewöhnlichen Belastungen auch der
Mehraufwand für einen behindertengerechten Um- oder Neubau eines Hauses bzw.
einer Wohnung. Abziehbar ist im Streitfall aber nur der Mehraufwand, der bei
Errichtung des Verbindungsbaus in konventioneller Bauweise angefallen wäre.
Soweit die Mehrkosten durch die persönlichen Wohnvorstellungen beeinflusst
worden sind, ist ein Abzug nicht möglich. Bei konventioneller Bauweise wären
Kosten zwischen 143.000 € und 154.000 € entstanden. Das FG hat
nur den Mittelwert von 148.500 € angesetzt; richtigerweise ist aber der
obere Betrag dieser Bandbreite anzusetzen, also 154.000 €. Dies führt zu
einem behinderungsbedingten Mehraufwand von 7.392 € statt in Höhe von
nur € 7.128 €. -
Außerdem kann ein Teil der verdeckten Gewinnausschüttung als
außergewöhnliche Belastungen abgezogen werden, soweit die verdeckte
Gewinnausschüttung den Schlafbereich des schwerbehinderten Kindes im Haus 2
betrifft.
Hinweise: Das FG muss nun
ermitteln, inwieweit die verdeckte Gewinnausschüttung, die aufgrund der
unentgeltlichen Überlassung des Hauses 2 an die Kläger angesetzt worden ist,
auf den Schlafbereich des schwerbehinderten Kindes im Haus 2 entfällt und durch
die behinderungsbedingte Nutzung entfallen ist.
Der Fall ist sehr unübersichtlich, da er durch die tatsächlichen
Feststellungen bezüglich des Umfangs der Nutzung des Hauses 2, der
behinderungsbedingten Nutzung des Verbindungsbaus und des Schlafbereichs im
Haus 2 sowie durch die Ermittlung der Baukosten bei Errichtung in
konventioneller Bauweise geprägt ist. Hätte die B-GmbH mit den Klägern einen
Mietvertrag über das Haus 2 sowie über den Verbindungsbau geschlossen und eine
angemessene Miete vereinbart, wäre eine verdeckte Gewinnausschüttung verhindert
worden und es hätte dann geprüft werden können, in welchem Umfang der
Mietaufwand der Kläger behinderungsbedingt war und damit als außergewöhnliche
Belastungen abgezogen werden kann.
Quelle: BFH, Urteil vom 17.6.2025 – VI R 15/23; NWB
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